中級會計師

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無形資產(chǎn)的后續(xù)計量

一、無形資產(chǎn)使用壽命的確定

無形資產(chǎn)的后續(xù)計量以其使用壽命為基礎(chǔ)。企業(yè)應(yīng)當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命有限的，應(yīng)當估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量;無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，應(yīng)當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

(一) 估計無形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的因素

無形資產(chǎn)的使用壽命包括法定壽命和經(jīng)濟壽命兩個方面：有些無形資產(chǎn)的使用壽命受法律、規(guī)章或合同的限制，稱為法定壽命;經(jīng)濟壽命則是指無形資產(chǎn)可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的年限。

在估計無形資產(chǎn)的使用壽命時，應(yīng)當綜合考慮各方面相關(guān)因素的影響，其中通常應(yīng)當考慮的因素有：

1. 運用該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品通常的壽命周期、可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息;

2. 技術(shù)、工藝等方面的現(xiàn)實情況及對未來發(fā)展的估計;

3. 以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的服務(wù)的市場需求情況;

4. 現(xiàn)在或潛在的競爭者預(yù)期將采取的行動;

5. 為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的能力預(yù)期的維護支出，以及企業(yè)預(yù)計支付有關(guān)支出的能力;

6. 對該資產(chǎn)的控制期限，以及對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期等。

7. 與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關(guān)聯(lián)性等。

(二) 無形資產(chǎn)使用壽命的確定

1. 源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命通常不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。例如，企業(yè)以支付土地出讓金方式取得一塊土地50年的使用權(quán)，如果企業(yè)準備持續(xù)持有，在50年期間內(nèi)沒有計劃出售，該項土地使用權(quán)預(yù)期為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期間為50年。但如果企業(yè)使用資產(chǎn)的預(yù)期期限短于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利規(guī)定的期限的，則應(yīng)當按照企業(yè)預(yù)期使用的期限來確定其使用壽命。例如，企業(yè)取得的某項實用新型專利權(quán)，法律規(guī)定的保護期限為10年，企業(yè)預(yù)計運用該項實用新型專利權(quán)所生產(chǎn)的產(chǎn)品在未來6年內(nèi)會為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，則該項專利權(quán)的預(yù)計使用壽命為6年。

如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時因續(xù)約等延續(xù)，則僅當有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出重大成本時，續(xù)約期才能夠包括在使用壽命的估計中。下列情況下，一般說明企業(yè)無須付出重大成本即可延續(xù)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利：有證據(jù)表明合同性權(quán)利或法定權(quán)利將被重新延續(xù)，如果在延續(xù)之前需要第三方同意，則還需有第三方將會同意的證據(jù);有證據(jù)表明為獲得重新延續(xù)所必需的所有條件將被滿足，以及企業(yè)為延續(xù)持有無形資產(chǎn)所付出的成本相對于預(yù)期從重新延續(xù)中流入企業(yè)的未來經(jīng)濟利益相比不具有重要性。如果企業(yè)為延續(xù)無形資產(chǎn)持有期間而付出的成本與預(yù)期從重新延續(xù)中流入企業(yè)的未來經(jīng)濟利益相比具有重要性，則從本質(zhì)上來看是企業(yè)獲得的一項新的無形資產(chǎn)。

2. 沒有明確的合同或法律規(guī)定無形資產(chǎn)的使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當綜合各方面因素判斷，例如，企業(yè)經(jīng)過努力，聘請相關(guān)專家進行論證、與同行業(yè)的情況進行比較以及參考企業(yè)的歷史經(jīng)驗等，來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限。

3. 經(jīng)過上述努力仍確實無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。例如，企業(yè)取得了一項在過去幾年中市場份額領(lǐng)先的暢銷產(chǎn)品的商標，該商標按照法律規(guī)定還有5年的使用壽命，但是在保護期屆滿時，企業(yè)可每10年以較低的手續(xù)費申請延期，同時有證據(jù)表明企業(yè)有能力申請延期。此外，有關(guān)的調(diào)查表明，根據(jù)產(chǎn)品生命周期、市場競爭等方面情況綜合判斷，該商標將在不確定的期間內(nèi)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量。綜合各方面情況，該商標可視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。又如，企業(yè)通過公開拍賣取得一項出租車運營許可，按照所在地的規(guī)定，以現(xiàn)有出租車運營許可權(quán)為限，不再授予新的運營許可權(quán)，而且在舊的出租車報廢以后，有關(guān)的運營許可權(quán)可用于新的出租車。企業(yè)估計在有限的未來，將持續(xù)經(jīng)營出租車行業(yè)。對于該運營許可權(quán)，由于其能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限從目前情況來看，無法可靠地估計，因而應(yīng)將其視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

(三) 無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核

企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命與以前估計不同的，應(yīng)當改變其攤銷期限，并按照會計估計變更進行處理。例如，企業(yè)使用的某項專利權(quán)，原預(yù)計使用壽命為10年，使用至第3年年末時，該企業(yè)計劃再使用2年即不再使用，為此，在第3年年末，企業(yè)應(yīng)當變更該項無形資產(chǎn)的使用壽命，并作為會計估計變更進行處理。又如，某項無形資產(chǎn)計提了減值準備，這可能表明企業(yè)原估計的攤銷期限需要作出變更。

企業(yè)應(yīng)當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)表明該無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》進行處理，并按照使用壽命有限的無形資產(chǎn)的處理原則進行會計處理。

二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)以成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額進行后續(xù)計量。無形資產(chǎn)的減值參見本書第九章的相關(guān)內(nèi)容。這里僅重點介紹使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的處理。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應(yīng)攤銷金額進行攤銷。

(一) 應(yīng)攤銷金額

無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額，是指其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。無形資產(chǎn)的殘值一般為零，但下列情況除外：

1. 有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn);

2. 可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

無形資產(chǎn)的殘值意味著，在其經(jīng)濟壽命結(jié)束之前，企業(yè)預(yù)計將會處置該無形資產(chǎn)，并且才該處置中獲得利益。估計無形資產(chǎn)的殘值應(yīng)以資產(chǎn)處置時的可收回金額為基礎(chǔ)，此時的可收回金額是指在預(yù)計出售日，出售一項使用壽命已滿且處于類似使用狀況下，同類無形資產(chǎn)預(yù)計的處置價格(扣除相關(guān)稅費)。殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間內(nèi)，至少應(yīng)于每年年末進行復(fù)核，預(yù)計其殘值與原估計金額不同的，應(yīng)按照會計估計變更進行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復(fù)攤銷。

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（責任編輯：xll）

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