中級(jí)會(huì)計(jì)師

第十四章 收入

[基本要求]

(一)掌握銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量

(二)掌握提供勞務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量

(三)掌握讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)和計(jì)量

(四)掌握建造合同收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

(五)熟悉現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓和銷售退回的處理

[考試內(nèi)容]

第一節(jié) 銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量

一、銷售商品收入的確認(rèn)

商品包括企業(yè)為銷售而生產(chǎn)的產(chǎn)品和為轉(zhuǎn)售而購進(jìn)的商品。

銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方;(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計(jì)量;(4)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè);(5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

二、銷售商品收入的計(jì)量

通常情況下，企業(yè)應(yīng)按從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額。銷售商品收入的計(jì)量具體涉及托收承付方式銷售商品、預(yù)收款銷售商品、委托代銷商品、商品需要安裝和檢驗(yàn)銷售、訂貨銷售、以舊換新銷售、銷售退回及附有銷售退回條件的銷售商品、房地產(chǎn)銷售、具有融資性質(zhì)的分期收款銷哲商品、售后冋購、售后租冋等不同情況下的收入計(jì)量，以及現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓等方面。

第二節(jié) 提供勞務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量

―、提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)的處理

企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：(1)收入的金額能夠可靠地計(jì)量;(2)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè);(3)交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定;(4)交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入和費(fèi)用的方法。

二、提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計(jì)的處理

(一)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)按已經(jīng)發(fā)生的能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本。

(二)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

三、同時(shí)銷售商品和提供勞務(wù)的處理

企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議，有時(shí)既包括銷售商品又包括提供勞務(wù)，如果銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別核算銷售商品部分和提供勞務(wù)部分，將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理;如果銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

四、特殊勞務(wù)交易的處理

下列提供勞務(wù)滿足收入確認(rèn)條件的，應(yīng)按規(guī)定確認(rèn)收入，主要涉及安裝費(fèi)、宣傳媒介收費(fèi)、為特定客戶開發(fā)軟件收費(fèi)、包括在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)、藝術(shù)表演、招待宴會(huì)和其他特殊活動(dòng)的收費(fèi)、申請(qǐng)人會(huì)費(fèi)和會(huì)員費(fèi)、特許權(quán)費(fèi)、長(zhǎng)期收費(fèi)等特殊勞務(wù)交易。

五、授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的處理

企業(yè)存在授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款或應(yīng)收貨款扣除獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值的部分確認(rèn)為收入、獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值確認(rèn)為遞延收益。在客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分時(shí)，授予企業(yè)應(yīng)將原遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入。

六、營業(yè)稅 改征增值稅的處理[刪除本部分]

屬于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)地區(qū)的一般納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，允許其以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款后的余額作為銷售額。

屬于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)地區(qū)的小規(guī)模納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，其支付給試點(diǎn)納稅人的價(jià)款，允許從其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除。

第三節(jié) 讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)和計(jì)量

讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入包括利息收入、使用費(fèi)收入等。企業(yè)對(duì)外出租資產(chǎn)收取的租金、進(jìn)行債權(quán)投資收取的利息、進(jìn)行股權(quán)投資取得的現(xiàn)金股利等，也構(gòu)成讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，具體內(nèi)容分別參見本大綱有關(guān)租賃、金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等相關(guān)章節(jié)。

讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入同時(shí)滿足下列條件時(shí)，才能予以確認(rèn)：(1)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè);(2)收入的金額能夠可靠地計(jì)量。

一、利息收入的處理

企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定利息收入金額。

二、使用費(fèi)收入的處理

使用費(fèi)收入應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時(shí)間和方法計(jì)算確定。如果合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，且不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)視同銷售該項(xiàng)資產(chǎn)一次性確認(rèn)收入;提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。如果合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，通常應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時(shí)間和金額或規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額分期確認(rèn)收入。

第四節(jié) 建造合同收入的確認(rèn)和計(jì)量

一、建造合同的類型

建造合同，是指為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。建造合同分為固定造價(jià)合同和成本加成合同。

二、合同的分立與合并

(一)合同分立

一項(xiàng)包括建造數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)的建造合同，同時(shí)滿足下列條件的，每項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分立為單項(xiàng)含同：(1)每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建造計(jì)劃;(2)與客戶就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款;(3)每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可以單獨(dú)辨認(rèn)。

(二)合同合并

一組合同無論對(duì)應(yīng)單個(gè)客戶還是多個(gè)客戶，同時(shí)滿足下列條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為單項(xiàng)合同：(1)該組合同按一攬子交易簽訂;(2)該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上巳構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤率工程的組成部分;(3)該組合同同時(shí)或依次履行。

(三)追加資產(chǎn)的建造

追加資產(chǎn)的建造，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同：(1)該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異;(2)資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不需要考慮原合同價(jià)款。

三、建造合同收入和成本的內(nèi)容

(一)建造合同收入

建造合同收入包括合同規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入兩部分：

(二)建造合同成本

建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。

因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，如差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等，能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時(shí)計(jì)入合同成本;未滿足相關(guān)條件的，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益：

合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。

四、合同結(jié)果能夠可靠估計(jì)時(shí)的處理

在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用

企業(yè)應(yīng)當(dāng)岡分固定造價(jià)合同和成本加成合同，分別判斷建造合同結(jié)果是否能夠可靠地估計(jì)。

企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法：(1)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例;(2)已經(jīng)完成的合同工作最占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例;(3)實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度。

五、合同結(jié)果不能夠可靠估計(jì)時(shí)的處理

(一)合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收冋的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。

(二)合同成本不可能收回的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。

六、合同預(yù)計(jì)損失的處理

建造承包商正在建造的資產(chǎn)，類似于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品，性質(zhì)上屬于建造承包商的存貨，期末應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。如果建造合同的預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入，則形成合同預(yù)汁損失，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。合同完工時(shí)，將已計(jì)提的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用。

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