注冊會計師

第三章 審計證據(jù)

本章考情分析

1. 本章屬于次重點章節(jié),考題基本上會以客觀題的形式出現(xiàn)，特別注重審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性的理論考核;“函證”和“分析程序”兩個內(nèi)容往往同實務(wù)相結(jié)合在簡答題或綜合題中出現(xiàn)，主要與業(yè)務(wù)循環(huán)審計部分結(jié)合出題。考生要特別注意函證、監(jiān)盤和分析程序的運用，要注意掌握認(rèn)定、目標(biāo)、程序、證據(jù)相結(jié)合的簡答題。本章考試分值5分左右。

認(rèn)定→目標(biāo)→程序←→證據(jù)

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2. 本章內(nèi)容沒有變化。

第一節(jié) 審計證據(jù)的性質(zhì)

一、審計證據(jù)的含義

(一)審計證據(jù)

審計證據(jù)是指注冊會計師為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。

(二) 審計證據(jù)內(nèi)容

財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構(gòu)成了審計證據(jù)，兩者缺一不可。如果沒有前者，審計工作將無法進(jìn)行;如果沒有后者，可能無法識別重大錯報分險。只有將兩者結(jié)合在一起，才能將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，為注冊會計師發(fā)表審計意見提供合理基礎(chǔ)。

二、審計證據(jù)的特征：充分性與適應(yīng)性

(一)審計證據(jù)的充分性(數(shù)量)

審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。

注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量受錯報風(fēng)險的影響，并受到錯報發(fā)生的可能性以及記錄金額的重要性的影響。注冊會計師獲取審計證據(jù)的數(shù)量主要受下列因索影響：

(1)錯報風(fēng)險。注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量受錯報風(fēng)險的影響，并受到錯報發(fā)生的可能性以及記錄金額的重要性的影響。錯報風(fēng)險越大，需要的審計證據(jù)可能越多。

(2)證據(jù)的質(zhì)量(適當(dāng)性)。審計證據(jù)質(zhì)量越高(相關(guān)性 越強(qiáng)，可靠程度越高)，需要的審計證據(jù)可能越少。

(二)審計證據(jù)的適當(dāng)性(質(zhì)量)

審計證據(jù)的適當(dāng)性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關(guān)認(rèn)定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性。

1.審計證據(jù)的相關(guān)性。審計證據(jù)要有證明力，必須與注冊會計師的審計目標(biāo)相關(guān)。在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮：

(1)特定的審計程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)。例如，檢查期后應(yīng)收賬款收回的記錄和文件可以提供有關(guān)存在和計價的審計證據(jù)，但不一定與期末截止是否適當(dāng)相關(guān)。

(2)針對同一項認(rèn)定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。例如，注冊會計師可以分析應(yīng)收賬款的賬齡和應(yīng)收賬款的期后收款情況，以獲取與壞賬準(zhǔn)備計價有關(guān)的審計證據(jù)。

(3)只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計證據(jù)。例如，有關(guān)存貨實物存在的審計證據(jù)并不能夠替代與存貨計價相關(guān)的審計證據(jù)。

2.審計證據(jù)的可靠性。審計證據(jù)的可靠性是指證據(jù)的可信程度。審計證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：

(1)從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。

(2)內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。

(3)直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠。

(4)以文件、記錄形式(無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。

(5)從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真件或復(fù)印件獲取的審計證據(jù)更可靠

(6)注冊會計師在按照上述原則評價審計證據(jù)的可靠性時，還應(yīng)當(dāng)注意可能出現(xiàn)的重要例外情況。例如，審計證據(jù)雖然是從獨立的外部來源獲得，但如果該證據(jù)是由不知情者或不具備資格者提供，審計證據(jù)也可能是不可靠的。同樣， 如果注冊會計師不具備評價證據(jù)的專業(yè)能力，那么即使是直接獲取的證據(jù)，也可能不可靠。

3.充分性和適當(dāng)性之間的關(guān)系。充分性和適當(dāng)性是審計證據(jù)的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)才是有證明力的。

(1)審計證據(jù)的數(shù)量受“審計證據(jù)質(zhì)量”影 響，審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少，即適當(dāng)性“會”影響充分性。

(2)審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠提高數(shù)量可能難以彌補。即充分性“不會”影響適當(dāng)性。

4.評價充分性和適當(dāng)性時的特殊考慮：

(1)對文件記錄可靠性的考慮。

審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當(dāng)考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成和維護(hù)相關(guān)控制的有效性。

如果在審計過程中識別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當(dāng)做出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍?/p>

(2)使用被審計單位生成信息時的考慮。

如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就這些信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計證據(jù)。

(3)證據(jù)相互矛盾時的考慮。

如果針對某項認(rèn)定從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)能夠相互印證，與該項認(rèn)定相關(guān)的審計證據(jù)則具有更強(qiáng)的說服力。例如，注冊會計師通過檢查委托加工協(xié)議發(fā)現(xiàn)被審計單位有委托加工材料，且委托加工材料占存貨比重較大，經(jīng)發(fā)函詢證后證實委托加工材料確實存在。委托加工協(xié)議和詢證函回函這兩個不同來源的審計證據(jù)互相印證，證明委托加工材料真實存在。

如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)可能不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計程序。上例中，如果注冊會計師發(fā)函詢證后證實委托加工材料已加工完成并返回被審計單位，委托加工協(xié)議和詢證函回函這兩個不同來源的證據(jù)不一致，委托加工材料是否真實存在受到質(zhì)疑。這時，注冊會計師應(yīng)追加審計程序，確認(rèn)委托加工材料收回后是否未入庫或被審計單位收回后予以銷售而未入賬。

(4)獲取審計證據(jù)時對成本的考慮。

注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。

在保證獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的前提下，控制審計成本也是會計師事務(wù)所增強(qiáng)競爭能力和獲利能力所必需的。但為了保證得出的審計結(jié)論、形成的審計意見是恰當(dāng)?shù)?，注冊會計師不?yīng)將獲取審計證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計程序的理由。

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