注冊會計(jì)師

第三章 審計(jì)證據(jù)

本章考情分析

1. 本章屬于次重點(diǎn)章節(jié),考題基本上會以客觀題的形式出現(xiàn)，特別注重審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性的理論考核;“函證”和“分析程序”兩個內(nèi)容往往同實(shí)務(wù)相結(jié)合在簡答題或綜合題中出現(xiàn)，主要與業(yè)務(wù)循環(huán)審計(jì)部分結(jié)合出題?？忌貏e注意函證、監(jiān)盤和分析程序的運(yùn)用，要注意掌握認(rèn)定、目標(biāo)、程序、證據(jù)相結(jié)合的簡答題。本章考試分值5分左右。

認(rèn)定→目標(biāo)→程序←→證據(jù)

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2. 本章內(nèi)容沒有變化。

第一節(jié) 審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)

一、審計(jì)證據(jù)的含義

(一)審計(jì)證據(jù)

審計(jì)證據(jù)是指注冊會計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見而使用的所有信息，包括財務(wù)報表依據(jù)的會計(jì)記錄中含有的信息和其他信息。

(二) 審計(jì)證據(jù)內(nèi)容

財務(wù)報表依據(jù)的會計(jì)記錄中包含的信息和其他信息共同構(gòu)成了審計(jì)證據(jù)，兩者缺一不可。如果沒有前者，審計(jì)工作將無法進(jìn)行;如果沒有后者，可能無法識別重大錯報分險。只有將兩者結(jié)合在一起，才能將審計(jì)風(fēng)險降至可接受的低水平，為注冊會計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)。

二、審計(jì)證據(jù)的特征：充分性與適應(yīng)性

(一)審計(jì)證據(jù)的充分性(數(shù)量)

審計(jì)證據(jù)的充分性是對審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計(jì)師確定的樣本量有關(guān)。

注冊會計(jì)師需要獲取的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受錯報風(fēng)險的影響，并受到錯報發(fā)生的可能性以及記錄金額的重要性的影響。注冊會計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)的數(shù)量主要受下列因索影響：

(1)錯報風(fēng)險。注冊會計(jì)師需要獲取的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受錯報風(fēng)險的影響，并受到錯報發(fā)生的可能性以及記錄金額的重要性的影響。錯報風(fēng)險越大，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多。

(2)證據(jù)的質(zhì)量(適當(dāng)性)。審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高(相關(guān)性 越強(qiáng)，可靠程度越高)，需要的審計(jì)證據(jù)可能越少。

(二)審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性(質(zhì)量)

審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是對審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關(guān)認(rèn)定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性。

1.審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性。審計(jì)證據(jù)要有證明力，必須與注冊會計(jì)師的審計(jì)目標(biāo)相關(guān)。在確定審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮：

(1)特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)。例如，檢查期后應(yīng)收賬款收回的記錄和文件可以提供有關(guān)存在和計(jì)價的審計(jì)證據(jù)，但不一定與期末截止是否適當(dāng)相關(guān)。

(2)針對同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)。例如，注冊會計(jì)師可以分析應(yīng)收賬款的賬齡和應(yīng)收賬款的期后收款情況，以獲取與壞賬準(zhǔn)備計(jì)價有關(guān)的審計(jì)證據(jù)。

(3)只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。例如，有關(guān)存貨實(shí)物存在的審計(jì)證據(jù)并不能夠替代與存貨計(jì)價相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。

2.審計(jì)證據(jù)的可靠性。審計(jì)證據(jù)的可靠性是指證據(jù)的可信程度。審計(jì)證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計(jì)證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計(jì)師在判斷審計(jì)證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：

(1)從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。

(2)內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠。

(3)直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠。

(4)以文件、記錄形式(無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠。

(5)從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真件或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠

(6)注冊會計(jì)師在按照上述原則評價審計(jì)證據(jù)的可靠性時，還應(yīng)當(dāng)注意可能出現(xiàn)的重要例外情況。例如，審計(jì)證據(jù)雖然是從獨(dú)立的外部來源獲得，但如果該證據(jù)是由不知情者或不具備資格者提供，審計(jì)證據(jù)也可能是不可靠的。同樣， 如果注冊會計(jì)師不具備評價證據(jù)的專業(yè)能力，那么即使是直接獲取的證據(jù)，也可能不可靠。

3.充分性和適當(dāng)性之間的關(guān)系。充分性和適當(dāng)性是審計(jì)證據(jù)的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)才是有證明力的。

(1)審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受“審計(jì)證據(jù)質(zhì)量”影 響，審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量可能越少，即適當(dāng)性“會”影響充分性。

(2)審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠提高數(shù)量可能難以彌補(bǔ)。即充分性“不會”影響適當(dāng)性。

4.評價充分性和適當(dāng)性時的特殊考慮：

(1)對文件記錄可靠性的考慮。

審計(jì)工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危詴?jì)師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當(dāng)考慮用作審計(jì)證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成和維護(hù)相關(guān)控制的有效性。

如果在審計(jì)過程中識別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)做出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍?/p>

(2)使用被審計(jì)單位生成信息時的考慮。

如果在實(shí)施審計(jì)程序時使用被審計(jì)單位生成的信息，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)就這些信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計(jì)證據(jù)。

(3)證據(jù)相互矛盾時的考慮。

如果針對某項(xiàng)認(rèn)定從不同來源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能夠相互印證，與該項(xiàng)認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)則具有更強(qiáng)的說服力。例如，注冊會計(jì)師通過檢查委托加工協(xié)議發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位有委托加工材料，且委托加工材料占存貨比重較大，經(jīng)發(fā)函詢證后證實(shí)委托加工材料確實(shí)存在。委托加工協(xié)議和詢證函回函這兩個不同來源的審計(jì)證據(jù)互相印證，證明委托加工材料真實(shí)存在。

如果從不同來源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)不一致，表明某項(xiàng)審計(jì)證據(jù)可能不可靠，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計(jì)程序。上例中，如果注冊會計(jì)師發(fā)函詢證后證實(shí)委托加工材料已加工完成并返回被審計(jì)單位，委托加工協(xié)議和詢證函回函這兩個不同來源的證據(jù)不一致，委托加工材料是否真實(shí)存在受到質(zhì)疑。這時，注冊會計(jì)師應(yīng)追加審計(jì)程序，確認(rèn)委托加工材料收回后是否未入庫或被審計(jì)單位收回后予以銷售而未入賬。

(4)獲取審計(jì)證據(jù)時對成本的考慮。

注冊會計(jì)師可以考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)以獲取審計(jì)證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計(jì)程序。

在保證獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的前提下，控制審計(jì)成本也是會計(jì)師事務(wù)所增強(qiáng)競爭能力和獲利能力所必需的。但為了保證得出的審計(jì)結(jié)論、形成的審計(jì)意見是恰當(dāng)?shù)?，注冊會?jì)師不應(yīng)將獲取審計(jì)證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計(jì)程序的理由。

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