國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師

   1939年發(fā)生的美國(guó)麥克遜、羅賓斯藥材公司虛假會(huì)計(jì)報(bào)表案，敲響了僅僅停留在賬面審計(jì)的警鐘。麥克遜、羅賓斯藥材公司在熟悉了普華會(huì)計(jì)師事務(wù)所賬表核對(duì)、賬賬核對(duì)以及賬證核對(duì)的傳統(tǒng)查賬方法之后，就開(kāi)始在賬表證上做文章，也就是我們常說(shuō)的虛開(kāi)發(fā)票與賬單。普華會(huì)計(jì)師事務(wù)所在賠償了五十萬(wàn)美元之后，總結(jié)出了在查賬過(guò)程中，除了傳統(tǒng)的賬表核對(duì)、賬賬核對(duì)以及賬證核對(duì)之外，還必須對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中的所有有形資產(chǎn)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，對(duì)所有的具有權(quán)利與義務(wù)債權(quán)與債務(wù)進(jìn)行函證。于是乎，注冊(cè)會(huì)計(jì)師們就開(kāi)始有了第二大查賬技術(shù)：盤(pán)點(diǎn)與函證。
    在1999年的一次研究中，Tradeway委員會(huì)的贊助機(jī)構(gòu)委員會(huì)發(fā)現(xiàn)，錯(cuò)誤的資產(chǎn)計(jì)價(jià)幾乎占所有財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案件數(shù)量的一半，而存貨高估則構(gòu)成資產(chǎn)計(jì)價(jià)舞弊的主要部分。存貨計(jì)價(jià)涉及兩個(gè)要素：數(shù)量和價(jià)格。確定現(xiàn)有存貨的數(shù)量常常比較困難。因?yàn)樨浳锟偸窃诓粩嗟乇毁?gòu)入和銷(xiāo)售，不斷地在不同存放地點(diǎn)間轉(zhuǎn)移以及投入到生產(chǎn)過(guò)程之中。存貨單位價(jià)格的計(jì)算同樣可能存在問(wèn)題。采用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、平均成本法以及其他的計(jì)價(jià)方法所計(jì)算出來(lái)的存貨價(jià)值將不可避免地存在較大的差異。正因如此，復(fù)雜的存貨賬產(chǎn)體系往往成為極具吸引力的舞弊對(duì)象。不誠(chéng)實(shí)的企業(yè)常常利用以下幾種方法的組合來(lái)進(jìn)行存貨造假：虛構(gòu)不存在的存貨，存貨數(shù)量操縱，不記錄存貨的購(gòu)入以及虛假的存貨資本化。所有這些精心設(shè)計(jì)的方案有一個(gè)共同的目的，即增加存貨的價(jià)值。
    證實(shí)存貨數(shù)量的最有效途徑是對(duì)其進(jìn)行整體盤(pán)點(diǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行該程序時(shí)，只要稍加注意，就能發(fā)現(xiàn)存貨舞弊問(wèn)題。如：（1）管理當(dāng)局的代表往往跟隨注冊(cè)會(huì)計(jì)師并記錄下測(cè)試的結(jié)果。因而，審計(jì)客戶可能將虛構(gòu)的存貨加計(jì)到未被測(cè)試的項(xiàng)目中，這將錯(cuò)誤地增加存貨的總體價(jià)值。只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在每頁(yè)末端不留空白或注意最后一筆存貨的號(hào)碼，則客戶的伎倆就容易被揭穿。（2）在執(zhí)行盤(pán)點(diǎn)測(cè)試程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般會(huì)事先通知客戶測(cè)試的時(shí)間和地點(diǎn)。對(duì)于那些有多處存貨存放地點(diǎn)的公司，這種預(yù)警使管理當(dāng)局有機(jī)會(huì)將存貨短缺隱藏在那些注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有檢查的存放點(diǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可對(duì)沒(méi)有預(yù)先告知的地點(diǎn)，進(jìn)行臨時(shí)突擊盤(pán)點(diǎn)，一般也能收到奇效。 （3）有時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)執(zhí)行額外的程序，以進(jìn)一步檢查已經(jīng)封好的包裝箱。這樣，虛報(bào)存貨數(shù)量把戲就容易顯形。
    另外，應(yīng)收或應(yīng)付賬款的函證也是檢查企業(yè)權(quán)利與義務(wù)的一個(gè)非常有效的方法。企業(yè)為虛增資產(chǎn)，往往虛構(gòu)應(yīng)收賬款，而為了低計(jì)負(fù)債，也往往不列或少列其應(yīng)付賬款。如在1992年，一個(gè)詐騙者-ZZZZ貝斯特公司的貝萊。明克（Barry Minkow）曾說(shuō)：“對(duì)于一個(gè)舞弊者來(lái)講，應(yīng)收賬款作假是一個(gè)很好的方法，這樣做很快就會(huì)增加利潤(rùn)。但是它們也表明了一個(gè)現(xiàn)象：資金都被凍結(jié)在應(yīng)收賬款里了?！倍藭r(shí)如果通過(guò)向外界發(fā)函詢證，一般都能洞穿其把戲。為此，早期的美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)曾規(guī)定：如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法對(duì)存貨進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，或無(wú)法對(duì)應(yīng)收應(yīng)付款進(jìn)行函證時(shí)，一律不準(zhǔn)簽發(fā)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。
    可見(jiàn)，盡管財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為使其反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)更真實(shí)、更客觀，也更便于驗(yàn)證，設(shè)計(jì)了許多方法與手段：如在發(fā)票上印有防偽標(biāo)志，對(duì)賬冊(cè)、憑證進(jìn)行編號(hào)，印制一式多聯(lián)的單據(jù)等。但還是無(wú)法防止其通過(guò)虛開(kāi)單據(jù)、發(fā)票進(jìn)行造假。無(wú)奈之下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)明了第二大技術(shù)，即對(duì)存貨與應(yīng)收應(yīng)付款進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)與函證。通過(guò)實(shí)際觀察與外來(lái)憑證，發(fā)現(xiàn)并揭穿了某些公司報(bào)表造假現(xiàn)象，從而也使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的結(jié)論更為真實(shí)與可靠。因此，盤(pán)點(diǎn)與函證成為現(xiàn)代注冊(cè)會(huì)計(jì)師查賬的第二大技術(shù)。

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